Судебная коллегия по экономическим спорам в определении от 03.02.2025 № 309-ЭС24-20306 приняла решение об отмене судебных актов нижестоящих инстанций и отправке на новый круг вопроса о доначислении налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и уплате налоговым агентом (Индивидуальным предпринимателем) в результате произведенной налоговым органом реконструкции отношений.
Суть дела:
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка по ряду вопросов, в том числе по расчету НДФЛ за 12 месяцев 2021 года, представленных Индивидуальным предпринимателем (ИП).
Так как между ИП и физическими лицами были заключены договоры гражданско-правового характера, как с самозанятыми, инспекцией была произведена налоговая реконструкция взаимоотношений между указанными субъектами, и в рамках проводимой налоговой проверки сделан вывод, что между ИП и самозанятыми фактически сложились трудовые отношения, а предпринимателем предприняты умышленные действия, направленные на уклонение от уплаты НДФЛ.
По результатам проверки налоговым органом вынесено, в том числе решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого ИП начислены: НДФЛ (налоговый агент) за 12 месяцев 2021 года в сумме 2 603 428 руб., штраф по п.1 ст. 123 НК РФ в сумме 65 085,70 рублей за неправомерное неудержание и неперечисление налоговым агентом в установленный срок сумм НДФЛ за 2021 год. Данное решение было оставлено вышестоящей инспекцией в силе.
Не согласившись с решением, ИП обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В рамках рассмотрения данного вопроса в суде первой инстанции арбитражный суд обратил внимание на следующее:
Суд предложил налоговому органу представить сведения о фактически уплаченных самозанятыми лицами налогах на профессиональных доход (НПД).
В результате, согласно судебному акту суда первой инстанции решение налогового органа в части доначисления НДФЛ и штрафа было признано недействительным. По спорным операциям сумма в размере 794 399,54 рублей, уплаченная ранее самозанятыми, подлежала учету в счет возлагаемой на налогового агента обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ. Также был установлен штраф в соответствии с п. 1 статьи 123 НК РФ в размере 19 859,99 рублей.
Апелляция и кассация поддержали решение суда первой инстанции.
Дело дошло до Верховного суда, который не оставил без внимания вопрос с суммой доначисления НДФЛ и штрафа за совершение налогового правонарушения со стороны ИП.
В своем определении Верховный суд:
Суммы налога, уплаченные физическими лицами, перешедшими на специальный налоговый режим, могут быть скорректированы ими в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений (статья 8 Закона № 422-ФЗ).
Следовательно, возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо единого налогового счета) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента (в данном случае ИП).
Так как инспекция не представила в материалы дела доказательства в обоснование законности предъявленного ИП к уплате налога, в частности, не представила сведения об информировании физических лиц – налогоплательщиков об ошибочном исчислении ими НПД применительно к правилам, установленным статьей 8 Закона № 422-ФЗ, с дохода, подпадающего под налогообложение налогом на доходы физических лиц, то есть не установила все обстоятельства, влияющие на правильность произведенного расчета, а нижестоящими судами не были устранены эти противоречия, то дело в обжалуемой части было отправлено на рассмотрение в суд первой инстанции.
Позиция Верховного суда по данному делу представляется спорной, не столько из-за того, что все более увеличивается риск и неопределенность для бизнеса в вопросе привлечения самозанятых, сколько возникает вопрос двойного налогообложения, поскольку ИП вынужден будет уплатить НДФЛ в полном размере, если только самозанятые не распорядятся своим выплаченным НПД в счет налоговых обязательств ИП.
Одновременно с этим самозанятые могут обратиться с заявлением о возврате им сумм переплат, что представляется более выгодным для самих самозанятых, так как проблемы работодателя — это исключительно его проблемы. Хоть и на практике имеется понимание, что оплаты в адрес самозанятых уже включали выплаты ими НПД, но, как мы с вами знаем, лишних денег не бывает.
В рамках данного дела складывается ситуация, что самозанятые уже уплатили НПД в установленном законом размере. Помимо этого, сам ИП как налоговый агент должен будет заплатить еще и НДФЛ в полном объеме за самозанятых, отношения с которыми были переквалифицированы в трудовые. То есть на стороне бюджета возникают переплаты от субъектов налогообложения, что не может отвечать принципу справедливости и всестороннему учету реального экономического смысла операции.
Более того, суд не дает какой-либо оценки тому факту, что расчет суммы налога происходит, по сути, с одной налоговой базы. Получается, что с одной базы, по логике Судебной Коллегии, уплачивается и НПД и НДФЛ?
Возможно, как раз, выплата суммы штрафа за неисполнение обязанности по перечислению и удержанию НДФЛ со всей суммы, рассчитанной налоговым органом и подтвержденной в судебном акте Верховного суда, является соблюдением баланса в данном деле.
Будет интересно наблюдать за тем, как суд первой инстанции разрешит данный спор, какие налоговые реконструкции будут рассмотрены, особенно в разрезе выбора способа реализации своих прав «самозанятыми».
Источник: https://zakon.ru/blog/2025/02/12/vopros_dvojnogo_nalogooblozheniya_pri_perekvalifikacii_otnoshenij_s_samozanyatymi_v_trudovye
Суть дела:
Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка по ряду вопросов, в том числе по расчету НДФЛ за 12 месяцев 2021 года, представленных Индивидуальным предпринимателем (ИП).
Так как между ИП и физическими лицами были заключены договоры гражданско-правового характера, как с самозанятыми, инспекцией была произведена налоговая реконструкция взаимоотношений между указанными субъектами, и в рамках проводимой налоговой проверки сделан вывод, что между ИП и самозанятыми фактически сложились трудовые отношения, а предпринимателем предприняты умышленные действия, направленные на уклонение от уплаты НДФЛ.
По результатам проверки налоговым органом вынесено, в том числе решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого ИП начислены: НДФЛ (налоговый агент) за 12 месяцев 2021 года в сумме 2 603 428 руб., штраф по п.1 ст. 123 НК РФ в сумме 65 085,70 рублей за неправомерное неудержание и неперечисление налоговым агентом в установленный срок сумм НДФЛ за 2021 год. Данное решение было оставлено вышестоящей инспекцией в силе.
Не согласившись с решением, ИП обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В рамках рассмотрения данного вопроса в суде первой инстанции арбитражный суд обратил внимание на следующее:
- при расчете НДФЛ налоговым органом не учтена уплата самими самозанятыми лицами налога на профессиональный доход, который имеет сходную природу (налоговую базу) с НДФЛ;
- не имеет значения источник поступления налога в бюджет: через налогового агента или непосредственно от лиц, получивших указанный доход от налогового агента.
Суд предложил налоговому органу представить сведения о фактически уплаченных самозанятыми лицами налогах на профессиональных доход (НПД).
В результате, согласно судебному акту суда первой инстанции решение налогового органа в части доначисления НДФЛ и штрафа было признано недействительным. По спорным операциям сумма в размере 794 399,54 рублей, уплаченная ранее самозанятыми, подлежала учету в счет возлагаемой на налогового агента обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ. Также был установлен штраф в соответствии с п. 1 статьи 123 НК РФ в размере 19 859,99 рублей.
Апелляция и кассация поддержали решение суда первой инстанции.
Дело дошло до Верховного суда, который не оставил без внимания вопрос с суммой доначисления НДФЛ и штрафа за совершение налогового правонарушения со стороны ИП.
В своем определении Верховный суд:
- Согласился с налоговым органом, что штраф в соответствии со ст. 123 НК РФ установлен не за неуплату налога, повлекшую причинение ущерба бюджету, а за неисполнение обязанности налогового агента, которая состоит из нескольких обязательных элементов: обязанность по перечислению сумм подлежащего уплате налога и обязанность по ее удержанию. Соответственно, размер штрафа подлежит определению в процентном соотношении от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению налоговым агентом в бюджет, а не от неуплаченной суммы налога. Нахождение уплаченного НПД в бюджете само по себе не свидетельствует о том, что обязанность налогового агента исполнена надлежащим образом.Штраф был частично отменен нижестоящими судами без достаточных правовых оснований.
- Пришел к выводу, что действия ИП по заключению договоров гражданско-правового характера с самозанятыми фактически были направлены на обход нормативных положений налогового законодательства в целях экономии на уплате страховых взносов и возможной минимизации при уплате НДФЛ. В результате, Верховный суд квалифицировал данные действия, как злоупотребление правом.
Суммы налога, уплаченные физическими лицами, перешедшими на специальный налоговый режим, могут быть скорректированы ими в случае возврата денежных средств, полученных в счет оплаты товаров (работ, услуг, имущественных прав), или некорректного ввода таких сведений (статья 8 Закона № 422-ФЗ).
Следовательно, возникшая в результате такой корректировки переплата (положительное сальдо единого налогового счета) находится в распоряжении физического лица и подлежит возврату только по его заявлению. В этой связи названная переплата налога не может быть произвольно зачтена в счет уплаты НДФЛ в отсутствие соответствующего волеизъявления плательщика НПД, что не исключает права налогоплательщиков в добровольном порядке распорядиться данной суммой в счет исполнения соответствующих обязательств налогового агента (в данном случае ИП).
Так как инспекция не представила в материалы дела доказательства в обоснование законности предъявленного ИП к уплате налога, в частности, не представила сведения об информировании физических лиц – налогоплательщиков об ошибочном исчислении ими НПД применительно к правилам, установленным статьей 8 Закона № 422-ФЗ, с дохода, подпадающего под налогообложение налогом на доходы физических лиц, то есть не установила все обстоятельства, влияющие на правильность произведенного расчета, а нижестоящими судами не были устранены эти противоречия, то дело в обжалуемой части было отправлено на рассмотрение в суд первой инстанции.
Позиция Верховного суда по данному делу представляется спорной, не столько из-за того, что все более увеличивается риск и неопределенность для бизнеса в вопросе привлечения самозанятых, сколько возникает вопрос двойного налогообложения, поскольку ИП вынужден будет уплатить НДФЛ в полном размере, если только самозанятые не распорядятся своим выплаченным НПД в счет налоговых обязательств ИП.
Одновременно с этим самозанятые могут обратиться с заявлением о возврате им сумм переплат, что представляется более выгодным для самих самозанятых, так как проблемы работодателя — это исключительно его проблемы. Хоть и на практике имеется понимание, что оплаты в адрес самозанятых уже включали выплаты ими НПД, но, как мы с вами знаем, лишних денег не бывает.
В рамках данного дела складывается ситуация, что самозанятые уже уплатили НПД в установленном законом размере. Помимо этого, сам ИП как налоговый агент должен будет заплатить еще и НДФЛ в полном объеме за самозанятых, отношения с которыми были переквалифицированы в трудовые. То есть на стороне бюджета возникают переплаты от субъектов налогообложения, что не может отвечать принципу справедливости и всестороннему учету реального экономического смысла операции.
Более того, суд не дает какой-либо оценки тому факту, что расчет суммы налога происходит, по сути, с одной налоговой базы. Получается, что с одной базы, по логике Судебной Коллегии, уплачивается и НПД и НДФЛ?
Возможно, как раз, выплата суммы штрафа за неисполнение обязанности по перечислению и удержанию НДФЛ со всей суммы, рассчитанной налоговым органом и подтвержденной в судебном акте Верховного суда, является соблюдением баланса в данном деле.
Будет интересно наблюдать за тем, как суд первой инстанции разрешит данный спор, какие налоговые реконструкции будут рассмотрены, особенно в разрезе выбора способа реализации своих прав «самозанятыми».
Источник: https://zakon.ru/blog/2025/02/12/vopros_dvojnogo_nalogooblozheniya_pri_perekvalifikacii_otnoshenij_s_samozanyatymi_v_trudovye